Выплаты физлицу по договору аренды автомобиля: порядок налогообложения
Правоотношения, возникающие между предприятием, арендующим автомобиль (арендатором), и физическим лицом, сдающим такой автомобиль в аренду (арендодателем), регулируются договором аренды (найма) транспортного средства. Согласно ст. 799 ГКУ договор аренды (найма) транспортного средства, одной из сторон которого выступает физическое лицо, заключается в письменной форме и подлежит нотариальному удостоверению .
За пользование имуществом по договору аренды предусмотрена плата ( ст. 762 ГКУ и ст. 286 ХКУ ). Размер арендной платы устанавливается договором аренды и является одним из его существенных условий.
По договору аренды (найма) транспортного средства арендодатель, как правило, ежемесячно производит выплату арендодателю — физическому лицу арендной платы. Как облагаются в соответствии с действующим законодательством доходы физических лиц в виде арендной платы, рассмотрим ниже.
Налогообложение арендной платы
Налог на доходы физических лиц. Порядок налогообложения доходов физических лиц регулирует раздел IV НКУ . Однако специальной нормы, определяющей порядок налогообложения доходов физических лиц от сдачи в аренду движимого имущества, в этом разделе нет, поэтому следует применять общие правила налогообложения доходов физических лиц.
Ввиду отсутствия специальных требований в разделе IV НКУ , объект налогообложения доходов от предоставления в аренду транспортного средства определяется исходя из размера арендной платы , указанной в договоре аренды.
Что касается выполнения функций налоговых агентов, то в соответствии с п. 14.1.180 НКУ такие функции должен выполнять арендатор — юридическое лицо или физическое лицо — предприниматель, независимо от того, является арендодатель резидентом или нет.
Налогообложение дохода, полученного физическим лицом — арендодателем в виде суммы арендной платы осуществляется налоговым агентом по прогрессивной шкале:
— по ставке 15 % — для дохода, сумма которого не превышает 10-кратный размер минимальной заработной платы, установленной законом на 1 января отчетного налогового года (9410 грн.) ( абз. 1 п. 167.1 НКУ );
— по ставке 17 % — для части дохода в сумме превышения ( абз. 2 п. 167.1 НКУ ).
Если договор аренды автомобиля заключен с работником предприятия, то для целей обложения налогом на доходы физических лиц (далее — НДФЛ), в частности применения ставок 15 (17) %, налоговый агент должен сравнивать с пределом (9410 грн.) общую сумму дохода , начисленного (предоставленного) работнику, а именно сумму заработной платы и арендной платы. Ведь согласно п. 167.1 НКУ ставки налога 15 (17) % применяются к общему месячному доходу плательщика налога. При этом согласно разъяснениям ГНАУ, приведенным в письме от 03.02.2011 г. № 2346/6/17-0715, № 2918/7/17-0717 (см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2011, № 12), в первую очередь следует рассматривать налогообложение доходов, которые входят в состав заработной платы, а далее формировать налогооблагаемый доход по мере возникновения у работника каждого из видов налогооблагаемого дохода (на основании подтверждения первичными документами факта/даты возникновения дохода).
Уплата НДФЛ, удержанного с арендной платы, производится в следующие сроки:
1) если выплата дохода в виде арендной платы производится наличными, снятыми со счета в банке, или путем перечисления на карточный счет физического лица — арендодателя — при выплате налогооблагаемого дохода единым платежным документом ( п.п. 168.1.2 НКУ) ;
2) если выплата производится в натуральной форме или наличными из кассы налогового агента — на протяжении банковского дня, следующего за днем такого начисления (выплаты, предоставления) ( п.п. 168.1.4 НКУ ).
Что касается ситуации, когда арендная плата начислена, но не выплачена, то срок уплаты НДФЛ в НКУ четко не прописан, а официальные разъяснения ГНАУ по данному вопросу до сих пор отсутствуют. Вместе с тем, анализируя нормы НКУ, в частности положения п.п. «ґ» п.п. 176.2 НКУ , согласно которым в Налоговом расчете по форме № 1ДФ указываются согласованные суммы налоговых обязательств, можно сделать вывод, что налог с невыплаченной арендной платы необходимо уплатить до окончания 10 календарного дня, следующего за предельным сроком подачи Налогового расчета по форме № 1ДФ.
Информация о суммах дохода, начисленного (предоставленного) в виде арендной платы, а также суммах удержанного и перечисленного НДФЛ отражается налоговым агентом:
— в Налоговом расчете по форме № 1ДФ, который подается в течение 40 календарных дней, следующих за последним календарным днем отчетного квартала. По нашему мнению, доход, полученный плательщиком налога от предоставления в аренду автомобиля (арендная плата) отражается в Налоговом расчете по форме № 1ДФ с признаком дохода «102», так как является доходом, полученным в соответствии с условиями гражданско-правового договора;
— в Налоговой декларации, которая подается в течение 20 календарных дней, следующих за последним календарным днем отчетного (налогового) месяца.
В свою очередь, если физическое лицо — арендодатель, получало в течение календарного года доходы, облагаемые по ставкам, установленным п. 167.1 НКУ (15 и 17 %), от двух и более налоговых агентов , и при этом общая сумма таких доходов за какой-либо календарный месяц превысила 10-кратный размер минзарплаты , установленной законом на 1 января (в 2011 году — 9410 грн.), то такое физическое лицо обязано подать годовую декларации об имущественном состоянии и доходах по результатам отчетного года (п.п. «є» п. 176.1 НКУ) . Такая декларация подается физическими лицами до 1 мая года, следующего за отчетным ( 49.18.4 НКУ ).
Единый взнос на общеобязательное социальное страхование. Согласно ч. 1 ст. 7 Закона № 2464 в базу для взимания единого взноса на общеобязательное социальное страхование (далее — ЕСВ) включаются суммы вознаграждений, выплачиваемые физическим лицам в соответствии с договорами гражданско-правового характера за выполненные работы (предоставленные услуги). Другими словами, вознаграждение по гражданско-правовым договорам попадает в базу для взимания ЕСВ, только в случае, если такой договор предусматривает выполнение работ ( ст. 837 ГКУ ) или предоставление услуг ( ст. 901 ГКУ ).
Договор аренды, по которому производится выплата арендной платы физическому лицу, относится к гражданско-правовым договорам. Однако сдача транспортного средства в аренду не является ни выполнением работ, ни предоставлением услуг. Ведь в соответствии со ст. 759 ГКУ по договору аренды арендодатель передает или обязуется передать арендатору имущество в пользование за плату на определенный срок, т. е. факт выполнения работ или предоставления услуг в данном случае отсутствует.
Следовательно, с суммы арендной платы, выплачиваемой физическому лицу, ЕСВ не взимается .
Далее рассмотрим порядок отражения в бухгалтерском учете арендных операций.
Бухгалтерский учет арендных операций
В соответствии с положениями П(С)БУ 14 «Аренда» , утвержденного приказом Министерства финансов Украины от 28.07.2000 г. № 181 , с изменениями и дополнениями, объект операционной аренды отражается арендатором на забалансовом счете бухгалтерского учета 01 «Арендованные необоротные активы» по стоимости, указанной в договоре аренды (по дебету счета 01 — получение в операционную аренду, по кредиту счета 01 — возврат).
Отражение сумм начисленной физическим лицам — арендодателям арендной платы производится арендатором в зависимости от целей использования объекта аренды следующими записями: Дт 23, 91 Кт 685, если объект используется в производственных нуждах; Дт 92 Кт 685, если объект используется для административных нужд; Дт 93 Кт 685, если объект используется для сбыта продукции; Дт 949 Кт 658 — при использовании в прочей операционной деятельности.
В случае использования арендатором счетов класса 8 начисление сумм арендной платы отражается по дебету счета 84, с последующим списанием в состав расходов деятельности в зависимости от целевого использования объекта аренды, либо в дебет субсчета 791 (если предприятие не использует счетов класса 9).
Пример. 1. Предприятие арендует у физического лица Куценко О. О. (идентификационный номер — 1234567890) легковой автомобиль для административных нужд с марта 2011 года. Стоимость автомобиля — 400000 грн. Сумма месячной арендной платы составляет 700 грн. Выплата арендной платы производится ежемесячно 11 числа месяца, следующего за месяцем начисления.