Департамент общего аудита по вопросу списания отложенного налогового актива

Просим дать консультацию по вопросу уменьшения отложенного налогового актива на сумму сформированных убытков прошлого периода со сроком более 9 лет. Наша организация в 2004 году получила убыток в размере 300 тыс. рублей. Эта сумма отражена в декларации по налогу на прибыль. На счете 09 сформирован отложенный налоговый актив в размере 20% от суммы убытка. В течение 9 лет организация списывала убыток 2004 года за счет полученной прибыли 2005-2014г. и уменьшала отложенный налоговый актив на соответствующие суммы. На конец 2014г. остался непокрытый убыток 2004 года в размере 100 тыс.руб. Какие проводки в бухгалтерском учете должна сделать организация в 2014г. по списанию остатка отложенного налогового актива в размере 20 тыс. рублей?

В соответствии с пунктом 1 статьи 283 НК РФ налогоплательщики, понесшие убыток (убытки), исчисленный в соответствии с настоящей главой, в предыдущем налоговом периоде или в предыдущих налоговых периодах, вправе уменьшить налоговую базу текущего налогового периода на всю сумму полученного ими убытка или на часть этой суммы (перенести убыток на будущее).

Вследствие этого, организация имеет право уменьшить сумму налоговых обязательств по налогу на прибыль в будущих периодах на суммы полученных в предыдущих периодах убытков в порядке, предусмотренном статьей 283 НК РФ. При этом в бухгалтерском учете полученный убыток в полной сумме относится на счет 84 «Нераспределенная прибыль (убыток)».

Согласно пункту 8 ПБУ 18/02[1] под временными разницами понимаются доходы и расходы, формирующие бухгалтерскую прибыль (убыток) в одном отчетном периоде, а налоговую базу по налогу на прибыль - в другом или в других отчетных периодах.

Временные разницы в зависимости от характера их влияния на налогооблагаемую прибыль (убыток) подразделяются на:

вычитаемые временные разницы;

налогооблагаемые временные разницы (пункт 10 ПБУ 18/02).

Вычитаемые временные разницы при формировании налогооблагаемой прибыли (убытка) приводят к образованию отложенного налога на прибыль, который должен уменьшить сумму налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах (пункт 11 ПБУ 18/02).

Таким образом, в отношении убытков, полученных в налоговом учете, возникает вычитаемая временная разница и, соответственно, в бухгалтерском учете подлежит отражению отложенный налоговый актив.

В общем случае, возникновение отложенного налогового актива в бухгалтерском учете организации отражается записью: Дт 09 Кт 68.

В соответствии с пунктом 2 статьи 283 НК РФ налогоплательщик вправе осуществлять перенос убытка на будущее в течение десяти лет, следующих за тем налоговым периодом, в котором получен этот убыток.

Налогоплательщик вправе перенести на текущий налоговый период сумму полученного в предыдущем налоговом периоде убытка.

В аналогичном порядке убыток, не перенесенный на ближайший следующий год, может быть перенесен целиком или частично на следующий год из последующих девяти лет с учетом положений абзаца второго настоящего пункта.

Согласно пункту 14 ПБУ 18/02 под отложенным налоговым активом понимается та часть отложенного налога на прибыль, которая должна привести к уменьшению налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах.

Организация признает отложенные налоговые активы в том отчетном периоде, когда возникают вычитаемые временные разницы, при условии существования вероятности того, что она получит налогооблагаемую прибыль в последующих отчетных периодах.

Отложенные налоговые активы отражаются в бухгалтерском учете с учетом всех вычитаемых временных разниц, за исключением случаев, когда существует вероятность того, что вычитаемая временная разница не будет уменьшена или полностью погашена в последующих отчетных периодах.

Таким образом, отложенный налоговый актив отражается при условии, что существует вероятность того, что вычетаемая временная разница будет погашена.

В рассматриваемом случае, период времени, в течение которого Организация имеет право переносить убыток, образовавшийся в 2004 году, истекает в 2014 году.

Соответственно, по нашему мнению, 2014 год является последним налоговым периодом, в котором Организация вправе учесть неиспользованный убыток при определении налоговой базы.

В связи с этим, по нашему мнению, на конец 2014 года можно говорить о том, что Организация имеет уверенность (существует вероятность), что вычетаемая временная разница не будет в дальнейшем, т.е. позднее 2014 года, уменьшена или погашена. Следовательно, по нашему мнению, на конец 2014 года (31.12.14) Организация должна списать, имеющийся ОНА, отразив в учете запись: Дт 99 Кт 09.

[1] Положение по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль», утв. Приказом Минфина РФ от 19.11.02 № 114н